Aplicación de anticipos de mercancías, materias primas, productos semiterminados y terminados
Nuestro columnista, Héctor García, analiza minuciosamente la legislación en en torno a la aplicación de aticipos de mercancías.
Es sabido que para efectos fiscales las empresas deducen el costo de ventas de las mercancías que venden, además en ocasiones resulta necesario que entreguen anticipos al proveedor, para garantizar la operación comercial.
En este sentido, el artículo 25 de la Ley del Impuesto sobre la renta, establece:
“Los contribuyentes podrán efectuar las deducciones siguientes:
- El costo de lo vendido
III. Los gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones
Cuando por los gastos a que se refiere la fracción III de este artículo, los contribuyentes hubieran pagado algún anticipo, éste será deducible siempre que se cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 27, fracción XVIII de esta Ley.”
De la lectura anterior, se interpreta que solo podrán ser deducibles los anticipos por concepto de gastos no relacionados con el costo de ventas, no así por anticipos por compras de mercancías que serán objeto de venta.
En este orden de ideas, el artículo 28, fracción XXVIII de la Ley del Impuesto sobre la renta, menciona. Para los efectos de este título, no serán deducibles:
“Los anticipos por las adquisiciones de las mercancías, materias primas, productos semiterminados y terminados o por los gastos relacionados directa o indirectamente con la producción o la prestación de servicios a que se refiere el artículo 39 de esta Ley. Dichos anticipos tampoco formarán parte del costo de lo vendido a que se refiere la fracción II del artículo 25 de la Ley.
Para los efectos de esta fracción, el monto total de las adquisiciones o de los gastos, se deducirán en los términos de la Sección III del Título II de esta Ley “Del Costo de lo Vendido”, siempre que se cuente con el comprobante fiscal que ampare la totalidad de la operación por la que se efectuó el anticipo.
En mi opinión, es claro que tratándose de anticipos realizados por los conceptos citados en el párrafo anterior, es indispensable se obtenga el comprobante fiscal que ampara la totalidad de la operación, es decir, se expida la factura por la operación de compra.
Correlacionando lo anterior, con el artículo 29-A fracción VII del Código Fiscal de la Federación (CFF) en caso de que no se pagué en una sola exhibición la contraprestación total por la compra de mercancías, materias primas, productos semiterminados y terminados o por los gastos relacionados directa o indirectamente con la producción o la prestación de servicios a que se refiere el artículo 39, será necesario se expida el CFDI complemento de pago por el (los) pago(s) realizado(s) de la operación comercial.
Por otra parte, de la lectura a la última actualización del anexo 20 “Guía de llenado de los comprobantes fiscales digitales por internet” del 14 de octubre de 2019. En la parte final de la introducción de dicho documento cita lo siguiente:
“La presente guía de llenado es un documento cuyo objeto es explicar a los contribuyentes la forma correcta de llenar y expedir un CFDI, observando las definiciones del estándar tecnológico del Anexo 20 y las disposiciones jurídicas vigentes aplicables, para ello se hace uso de ejemplos que faciliten las explicaciones, por ello es importante aclarar que los datos usados para los ejemplos son ficticios y únicamente para efectos didácticos a fin de explicar de manera fácil cómo se llena un CFDI.
Por lo anteriormente señalado, el lector debe tener claro que las explicaciones realizadas en esta Guía de llenado, no sustituyen a las disposiciones fiscales legales o reglamentarias vigentes, por lo que en temas distintos a la forma correcta de llenar y expedir un CFDI, como pueden ser los relativos a la determinación de las contribuciones, los sujetos, el objeto, las tasas, las tarifas, las mecánicas de cálculo, los requisitos de las deducciones etc., los contribuyentes deberán observar las disposiciones fiscales vigentes aplicables.”
Considere importante citar el anexo 20 “Guía de llenado de los comprobantes fiscales digitales por internet”, debido a que establece un tratamiento para la emisión de CFDI de egresos en el Apéndice 6 “Procedimiento para la emisión de los CFDI en el caso de anticipos recibidos” y Apéndice 8 “Caso de uso facturación de anticipos”, sin entrar a detalle en el contenido de dicho documento, resalto que se mencionan opciones reflejar la aplicación de anticipos ya sea en la estructura del CFDI en el campo “Descuento” de la factura ó bien, mediante la emisión de un CFDI de egresos.
Como se mencionó anteriormente, las explicaciones realizadas en la Guía de llenado no sustituyen a las disposiciones fiscales legales o reglamentarias vigentes, en otras palabras, la Guía no está por encima de la Ley, es decir, la emisión de un CFDI de egresos por aplicación de anticipos, no se contempla ni en la Ley del ISR y tampoco en la Ley del IVA, para los efectos de deducción y acreditamiento respectivo, al no ser el anticipo realizado a un proveedor una deducción fiscal contemplado en Ley, lo que se deduce es el costo de lo vendido.
Por otro lado, no omito mencionar que existe la regla fiscal 3.2.24, respecto a la opción para disminuir los anticipos acumulados en la determinación del pago provisional correspondiente a la emisión del CFDI por el importe total de la contraprestación, sin embargo, hago la aclaración que esta regla va dirigida a quien recibe el anticipo, es decir, a quien acumula fiscalmente el mismo pero la emisión del CFDI de egresos tiene el carácter de opcional y no es un requisito establecido en Ley para disminuir la acumulación fiscal previamente realizada versus la facturación de la venta.
Es importante precisar que los efectos de acumulación fiscal de anticipos ha sido siempre un tema de control y sustento en papeles de trabajo de los contribuyentes. No existe una disposición expresa en la ley del ISR respecto a la disminución en ingresos fiscales de los anticipos previamente acumulados, es un tema de simetría fiscal.
Por último, el artículo 29 del CFF, establece:
“Cuando las leyes fiscales establezcan la obligación de expedir comprobantes fiscales por los actos o actividades que realicen, por los ingresos que se perciban o por las retenciones de contribuciones que efectúen, los contribuyentes deberán emitirlos mediante documentos digitales a través de la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria.
…VI. Cumplir con las especificaciones que en materia de informática determine el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas de carácter general.
En el caso de las devoluciones, descuentos y bonificaciones a que se refiere el artículo 25 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se deberán expedir comprobantes fiscales digitales por Internet.”
En otras palabras, la emisión de un CFDI de egresos se establece perfectamente en la Ley pero únicamente para los casos descritos en el párrafo anterior no así para la disminución o aplicación de anticipos fiscales ya acumulados.
Los contribuyentes podrán optar por las alternativas que consideren convenientes a sus necesidades de negocio, que resulten en una menor carga administrativa, siempre y cuando se tenga un adecuado control de su cartera y por ende, en la determinación correcta de sus ingresos base de los impuestos.
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